Размер арендной платы
Согласно пункту 1 статьи 614 ГК РФ порядок, условия и сроки уплаты арендной платы определяются договором аренды. Однако ГК РФ не относит условия об аренде к существенным. Исключение устанавливается только для договоров аренды зданий и сооружений, для которых требование о согласовании размера арендной платы является обязательным, а при его невыполнении - в соответствии с пунктом 1 статьи 654 ГК РФ. Российской Федерации договор признается незаключенным. В иных случаях считается, что применяются порядок, условия и сроки уплаты сбора, обычно применяемые при аренде аналогичного имущества в сравнимых обстоятельствах.
Арендная плата устанавливается за все арендованное имущество в целом или отдельно за каждую его составную часть в виде:
- Определяется фиксированной суммой платежей, осуществляемых периодически или единовременно;
- Установленная доля продукции, плодов или доходов, полученных в результате использования арендованного имущества;
- Некоторые услуги, предоставляемые арендатором;
- Передача арендатором арендодателю вещи, предусмотренной договором, в собственность или в аренду;
- Возложение на арендатора предусмотренных договором расходов на улучшение арендованного имущества.
Стороны могут предусмотреть в договоре аренды сочетание этих форм арендной платы или других форм платежей. В любом случае целесообразно, чтобы арендная плата покрывала все расходы арендодателя по содержанию арендованного имущества, а именно:
- Суммы амортизационных отчислений по объектам лизинга;
- Суммы налога на имущество, относящиеся к арендованному имуществу;
- Суммы земельного налога, приходящиеся на аренду зданий и сооружений вместе с земельными участками;
- Доля общехозяйственных и общепроизводственных расходов в доходах, полученных от сдачи имущества в аренду;
- Коммунальные и иные расходы, непосредственно связанные с содержанием и содержанием арендованного имущества.
При установлении размера арендной платы (или способа ее определения) следует помнить, что размер арендной платы может быть изменен по соглашению сторон в сроки, предусмотренные договором, но не чаще одного раза в год. . Поэтому было бы полезно скорректировать арендные платежи с учетом инфляции.
Кроме того, не стоит забывать о правилах, закрепленных в статье 40 НК РФ: если не доказано иное, предполагается, что размер арендной платы соответствует уровню рыночных цен (подробнее о рыночных ценах для целей налогообложения здесь).
Однако в отдельных случаях налоговый орган при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверить правильность применения цен по сделкам, в том числе по договорам аренды. К таким случаям относятся:
- Заключение договора взаимозависимыми лицами;
- Осуществление товарообменных (бартерных) операций;
- Совершение внешнеторговых сделок;
- Отклонение более чем на 20 процентов в большую или меньшую сторону от уровня цен, применяемых налогоплательщиком на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) в течение короткого периода времени.
В отдельных случаях размер и срок выплаты арендной платы могут быть изменены. Так, согласно пункту 4 статьи 614 ГК РФ, арендатору предоставляется право требовать уменьшения арендной платы, если в силу обстоятельств, за которые он не несет ответственности, нарушены условия пользования имуществом или его качество значительно ухудшается. Аналогичная возможность — заявление арендатора о снижении арендной платы — предусмотрена статьей 612 ГК РФ, определяющей ответственность арендодателя за недостатки арендованного имущества. Снижение арендной платы в этих случаях должно быть соразмерно предусмотренному договором уровню снижения полезных (потребительских) свойств предмета лизинга.
При существенных нарушениях условий внесения арендной платы арендодатель, если иное не предусмотрено договором, вправе требовать досрочной уплаты соответствующих платежей, но не более чем за два срока подряд. Под существенным нарушением следует понимать повторную (два и более раза) или длительную просрочку уплаты арендной платы. При ежемесячных расчетах досрочная оплата может потребоваться не более чем за два месяца, при ежеквартальных расчетах - за два квартала и т. д.
Учет аренды
В соответствии с пунктом 5 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации», утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н (далее - ПБУ 9/99), доходы организации, в зависимости от их характера, условий получения и направлений деятельности организации делятся на:
- Доходами, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование своего имущества по договору аренды, доходами считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью;
- Доход, полученный организацией от предоставления за плату во временное пользование ее имущества, когда это не является предметом деятельности организации.
В первом случае арендная плата учитывается на счете выручки от продаж (90):
- Дебет 62 Кредит 90-1
- - отражена сумма арендной платы, причитающейся к получению.
Во втором варианте сдача имущества в аренду не является предметом деятельности организации и поэтому доходы и расходы от сдачи имущества в аренду учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в составе операционных доходов и расходов:
- Дебет 62 Кредит 91-1
- - отражена сумма арендной платы, причитающейся к получению.
В случае поступления арендной платы в виде единовременной выплаты за весь период действия договора аренды организация имеет право на получение выручки от сдачи имущества в аренду по мере использования арендатором переданного ему имущества.
В связи с требованиями подпунктов 6, 32 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н, а также подпунктов 6 , 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утвержденного приказом Минфина России от 09.12.1998 № 60н, организация должна ежемесячно отражать сумму причитающейся ей выручки от сдача имущества в аренду.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов сумма арендной платы, полученная организацией за весь период сдачи в аренду имущества, отражается на счете 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 98-1 «Доходы, полученные в счет будущие периоды». По кредиту счета 98 в корреспонденции со счетами учета денежных средств или расчетов с дебиторами и кредиторами отражаются суммы полученной ренты, относящиеся к будущим отчетным периодам, а по дебету - суммы доходов, перечисленные на соответствующие счета на начало отчетного периода, к которому относятся данные доходы. Аналитический учет по субсчету 98-1 «Доходы полученные в счет будущих периодов» ведется по каждому виду доходов.
Признание в бухгалтерском учете выручки от сдачи имущества в аренду отражается в этом случае записью по дебету счета 98, субсчет 98-1, и по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка".
Пример
Организация, для которой аренда имущества является предметом текущей деятельности, сдала имущество в аренду сроком на 1 год. Размер арендной платы за весь срок действия договора 35 400 руб., в т.ч. НДС - 5 400 руб. Арендная плата была внесена арендатором до передачи имущества.
В бухгалтерском учете арендодателя делаются следующие записи:
- Дебет 51 Кредит 62
- - на сумму 35 400 руб. - получена арендная плата;
- Дебет 76 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"
- - на сумму 5 400 руб. - начислен НДС с полученной предоплаты;
- Дебет 62 Кредит 98-1
- - на сумму 35 400 руб. - отражены доходы будущих периодов;
- Дебет 98-1 Кредит 90-1
- - на сумму 2 950 руб. (35 400 : 12) - отражена выручка отчетного месяца;
- Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"
- - на сумму 450 руб. - начислен НДС с суммы предоплаты;
- Дебет 76 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"
- - методом красного сторно на сумму 450 руб.
Безвозмездная аренда
Строго говоря, такое понятие юридически некорректно. Правильнее было бы говорить о договоре безвозмездного пользования.
Но остановимся на самом проблемном вопросе, вытекающем из этих правоотношений, - возникает ли НДС при передаче имущества в безвозмездное пользование.
Позиция налоговых органов однозначна – да, такая передача входит в объект налогообложения. Данная позиция основана на применении статьи 146 НК РФ, а именно считается, что арендодатель безвозмездно оказывает услугу или передает имущественные права.
В соответствии со статьей 689 ГК РФ по договору безвозмездного пользования (договору займа) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь во временное безвозмездное пользование другой стороне (ссудополучателю). ), а последний обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в котором она была получена, с учетом естественного износа или в состоянии, предусмотренном договором.
Согласно пункту 5 статьи 38 НК РФ услугой является деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе этой деятельности.
Но отношения по договору займа таких признаков не имеют. Деятельность кредитора заключается именно в передаче имущества.
А эксплуатация имущества (потребление) осуществляется не в процессе деятельности, а после предоставления имущества. Кстати, то же самое можно сказать и о договоре аренды: это тоже не договор оказания услуг.
На то, что из анализа пункта 5 статей 38 и 39 НК РФ не следует, что рента является услугой, указывал и Высший Арбитражный Суд РФ (Постановление Президиума ВАС РФ). Арбитражный суд РФ от 22 июля 2003 г. № 3089/03).
Поскольку в случае кредита деятельность кредитора состоит в передаче имущества, а потребление - в дальнейшей эксплуатации имущества заемщиком, данная позиция ВАС РФ может быть распространена на кредитный договор.
Таким образом, при передаче имущества в безвозмездное пользование оказание услуги не происходит. Аналогичную позицию можно увидеть в Постановлении ФАС МО от 28 января 2004 г. № КА-А41/11444-03.
Что касается передачи прав собственности, то здесь все гораздо проще. Статья 146 НК РФ обязывает налогоплательщика включать в состав объекта налогообложения НДС безвозмездную передачу права собственности на товары, результаты выполненных работ, безвозмездное оказание услуг.
Передача имущественных прав на безвозмездной основе в подпункте 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ не поименована.
Однако из-за неоднозначного толкования законодательства не исключено, что налогоплательщикам придется отстаивать эту позицию в суде.